[IFRS 중급회계 요약정리] 4장 유형자산과 투자부동산 III (추가)

[IFRS 중급회계 요약정리] 4장 유형자산과 투자부동산 I (추가)

[IFRS 중급회계 요약정리] 4장 유형자산과 투자부동산 II (추가)

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5절 재평가모형

 

<유형자산 회계정책 선택>

구분	회계처리	회수가능가액 하락
원가모형	감가상각 후 장부금액을 재무상태표 표시	손상차손 인식
재평가모형	감가상각 후 공정가치로 평가

• 재평가는 보고기간말에 자산의 장부금액이 공정가치와 중요하게 차이가 나지 않도록 주기적으로 수행한다. 즉, 매 보고기간말에 반드시 하여야 하는 것은 아니다.

• 동일한 분류 내의 유형자산은 동시에 재평가한다. 그러나 재평가가 단기간에 수행되며 계속적으로 갱신된다면, 동일한 분류에 속하는 자산을 순차적으로 재평가할 수 있다.

 

 

2. 최초 재평가손익 발생

• 자산의 장부금액이 재평가로 인하여 증가된 경우에 그 증가액은 기타포괄손익으로 인식하고 재평가잉여금의 과목으로 자본에 가산한다. 자산의 장부금액이 재평가로 인하여 감소된 경우에 그 감소액은 당기손익으로 인식한다.

• 재평가일에 그 자산을 다음 중 하나의 방법으로 회계처리한다.

  • 1) 자산 장부금액의 재평가와 일치하는 방식으로 자산의 총장부금액을 조정한다. 총장부금액은 관측가능한 시장 자료를 기초로 수정하거나 장부금액의 변동에 비례하여 수정할 수 있다. 재평가일의 감가상각누계액은 손상차손누계액을 고려한 후 총장부금액과 장부금액의 차이가 같아지도록 조정한다.

  • 2) 자산의 총장부금액에서 감가상각누계액을 제거한다.(감가상각누계액 우선 제거 후 건물의 취득원가를 공정가치금액으로 수정)

• 당기손익으로 인식한 재평가손실은 재무상태표 자본의 이익잉여금(미처분이익잉여금)에 반영되므로, 재평가된 유형자산만 차기로 이월된다. 반면에 기타포괄손익으로 인식한 재평가잉여금은 재무상태표 자본에 직접 반영되므로, 재평가된 유형자산과 재평가잉여금이 차기로 이월되어 추가적인 회계처리가 필요하다.

• 어떤 유형자산 항목과 관련하여 자본에 계상된 재평가잉여금은 그 자산이 제거될 때 전부 이익잉여금으로 직접 대체할 수 있다.

• 기업이 그 자산을 사용함에 따라 재평가잉여금의 일부를 대체할 수도 있다. 이러한 경우 재평가된 금액에 근거한 감가상각액과 최초원가에 근거한 감가상각액의 차이가 이익잉여금으로 대체되는 금액이 될 것이다.

• 재평가잉여금을 이익잉여금으로 대체하는 경우 그 금액은 당기손익으로 인식하지 않는다. 즉, 재평가잉여금은 당기손익으로 재분류조정하지 않는다. 재평가잉여금을 이익잉여금으로 대체하는 것은 자본계정간의 변동으로 포괄손익계산서에 표시하지 않는다.

 

 

3. 최초 재평가 후 다시 재평가

• 재평가모형을 적용하는 경우에도 처분시점 공정가치로 재평가하고 처분하는 것이 아니다. (재평가는 보고기간 말에 한다.)

 

 

4. 재평가모형의 손상차손

• 재평가되는 자산의 손상차손은 재평가를 우선 적용한 후 손상차손 인식여부를 판단한다. 따라서 처분부대원가가 미미한 경우, 재평가되는 자산의 회수가능가액은 재평가금액에 근거하거나 이보다 크다. 이러한 경우 재평가규정을 적용한 후라면 재평가된 금액이 손상되었을 가능성은 희박하므로 회수가능가액을 추정할 필요가 없다.

• 처분부대원가가 미미하지 않은 경우에는 해당 자산의 사용가치가 재평가금액보다 작다면 재평가된 자산은 손상된 것이다.

• 재평가되는 자산의 손상차손은 당해 자산에서 발생한 재평가잉여금에 해당하는 금액까지는 기타포괄손익으로 인식한다. (재평가잉여금 감소) 재평가잉여금 초과액은 당기손익으로 인식한다.

 

<재평가모형 손상차손>

•  재평가되는 자산의 손상차손환입은 기타포괄손익으로 인식하고 그만큼 해당 자산의 재평가잉여금을 증가시킨다. 그러나 당해 재평가자산의 손상차손을 과거에 당기손익으로 인식한 부분까지는 그 손상차손환입도 당기손익으로 인식한다.

 

 

 

6절 정부보조금

• 합리적으로 가치를 산정할 수 없는 정부지원과 기업의 정상적인 거래와 구분할 수 없는 정부와의 거래는 정부보조금에서 제외한다.

• 합리적으로 가치를 산정할 수 없는 지원의 예: 기술이나 마케팅에 관한 무료 자문과 보증제공

• 기업의 정상적인 거래와 구별할 수 없는 지원의 예: 기업 매출의 일정 부분을 책임지는 정부구매정책

• 또한 개발지역에 기반시설을 제공하거나 경쟁자에게 거래상 제약을 부과하는 등 일반적인 거래조건에 영향을 주는 행위를 통해 간접적으로만 제공하는 효익은 정부지원이 아니다.

• 국제회계기준은 수익접근법에 따라 관련원가를 비용으로 인식하는 기간에 걸쳐 당기손익으로 인식하도록 규정하고 있다.

• 보조금은 현금으로 수취하는지 또는 정부에 대한 부채를 감소시키는지에 관계없이 동일한 방법으로 회계처리한다.

• 정부의 상환면제가능대출은 당해 기업이 대출의 상환면제조건을 충족할 것이라는 합리적인 확신이 있을 때 정부보조금으로 처리한다.

• 시장이자율보다 낮은 이자율의 정부대여금의 효익은 정부보조금으로 처리한다.

 

 

 

4. 자산관련 정부보조금: 기업이 장기성 자산을 매입, 건설하거나 다른 방법으로 취득하여야 하는 일차적 조건이 있는 정부보조금

구분	내용
이연수익법	자산의 내용연수에 걸쳐 체계적인 기준으로 당기손익에 인식 (이연수익 = 부채)
자산차감법	감가상각자산의 내용연수에 걸쳐 감가상각비를 감소시키는 방식으로 당기손익으로 인식

• 상계할 정부보조금 = 정부보조금 * (감가상각비 / 감가상각대상금액)

• 회계처리 방법에 따라 유형자산처분손익은 달라지지만, 당기손익에 미치는 효과는 동일하다.

 

 

5. 수익관련 정부보조금: 자산관련보조금 이외의 정부보조금

• 당기손익의 일부로 별도의 계정이나 ‘기타수익’과 같은 일반계정으로 표시한다. 대체적인 방법으로 관련 비용에서 보조금을 차감할 수도 있다.

 

 

6. 정부보조금 상환: 상환의무가 발생하게 된 정부보조금은 회계추정의 변경으로 회계처리한다.

• 자산관련보조금의 상황의무가 발생하게 되는 경우 자산의 새로운 장부금액에 손상가능성이 있는지를 고려할 필요가 있다.

<상환의무 발생 정부보조금>

•  비상각자산과 관련된 정부보조금이 일정한 의무의 이행도 요구한다면 그 의무를 충족시키기 위한 원가를 부담하는 기간에 그 정부보조금을 당기손익으로 인식한다.

 

 

 

7절 투자부동산

• 임대수익이나 시세차익 또는 둘 다를 얻기 위하여 소유자가 보유하거나 리스이용자가 사용권자산을 보유하고 있는 부동산을 말한다.

• 장래 사용목적을 결정하지 못한 채로 보유하고 있는 토지, 직접 소유하고 운용리스로 제공하는 건물, 운용리스로 제공하기 위하여 보유하고 있는 미사용 건물, 미래에 투자부동산으로 사용하기 위하여 건설 또는 개발중인 부동산 등을 포함한다.

• 영업과정에서 판매하기 위한 부동산이나 자가사용부동산, 처분 예정인 자가사용부동산, 종업원이 사용하고 있는 부동산(종업원이 시장요율로 임차료를 지급하고 있는지는 관계없음), 금융리스로 제공한 부동산 등은 투자부동산에 포함하지 않는다.

• 부분별로 분리하여 매각할 수 없다면 재화나 용역의 생산 또는 제공(=자가사용)이나 관리목적에 사용하기 위하여 보유하는 부분이 경미한 경우에만 해당 부동산을 투자부동산으로 분류한다. (경미하지 않는 경우 유형자산)

• 지배기업 또는 다른 종속기업에게 부동산을 리스하는 경우 이러한 부동산은 연결재무제표에 투자부동산으로 분류할 수 없다. 그러나 부동산을 소유하고 있는 개별기업 관점에서는 그 부동산이 투자부동산의 정의를 충족한다면 투자부동산이다.

• 부동산과 관련하여 일상적으로 발생하는 유지원가는 투자부동산의 장부금액에 인식하지 아니한다. 이러한 원가는 발생하였을 때 당기손익으로 인식한다.

• 투자부동산은 최초 인식시점에 원가로 측정한다. 구입에 직접 관련이 있는 거래원가는 최초측정치에 포함한다.

• 최초 인식한 후 예외규정(문단32A)을 제외하고 공정가치모형과 원가모형 중 하나를 선택하여 모든 투자부동산에 적용한다.

• 공정가치 모형을 선택한 경우에는 최초 인식 후 모든 투자부동산을 공정가치로 측정한다. 다만 처음 인식 시 공정가치를 신뢰성 있게 측정하기 어려운 경우는 제외한다.(문단 53)

• 건설중인 투자부동산의 공정가치가 신뢰성 있게 측정될 수 있다는 가정은 오직 최초 인식시점에만 반박될 수 있다. 건설중인 투자부동산을 공정가치로 측정한 기업은 완성된 투자부동산의 공정가치가 신뢰성 있게 측정될 수 없다고 결론지을 수 없다.

• 투자부동산을 공정가치로 측정해 온 경우라면 비교할만한 시장의 거래가 줄어들거나 시장가격 정도를 쉽게 얻을 수 없게 되더라도 계속하여 공정가치로 측정한다.

<투자부동산 회계정책>

구분	회계처리	손상차손
공정가치모형	감가상각하지 않고 공정가치로 평가하여 평가손익을 당기손익으로 인식	인식하지 않음
원가모형	감가상각 후 장부금액을 재무상태표에 표시	인식함

• 공정가치모형 투자부동산처럼 보고기간말 평가손익을 당기손익으로 인식하는 자산(생물자산, FVPL금융자산)은 ‘자산손상 규정’을 적용하지 않는다.

 

 

4. 투자부동산과 다른 계정과의 계정대체

• 부동산의 용도에 대한 경영진의 의도 변경만으로는 용도 변경의 증거가 되지 않는다.

• 투자부동산을 개발하지 않고 처분하기로 결정하는 경우에는 그 부동산이 제거될 때까지 재고자산으로 재분류하지 않는다.

 

<대체 전후 투자부동산 원가모형 적용>

 

<대체 전후 투자부동산 공정가치모형 적용>

 

• 자가사용부동산을 공정가치로 평가하는 투자부동산으로 대체하는 경우 투자부동산으로 대체된 후 재평가잉여금 잔액이 있으면 재무상태표 자본에 표시된다, 자본에 포함된 재평가잉여금은 투자부동산을 처분할 때 이익잉여금으로 대체될 수 있다. 이때 재평가잉여금은 당기손익의 인식과정을 거치지 않고 직접 잉여금으로 대체한다. 공정가치모형 투자부동산으로 대체한 후, 투자부동산평가손실이 발생한다고 해서 재평가잉여금 잔액을 먼저 감소시키는 것이 아니다.

• (재평가모형과 공정가치모형은 모두 공정가치를 측정하여 장부가액을 결정하나, 재평가모형으로 평가된 유형자산은 재평가일 공정가치에서 이후 기간에 감가상각을 수행하고 감가상각누계액과 손상차손누계액을 차감한 재평가금액을 장부금액으로 하는 한편, 공정가치모형은 공정가치 변동을 당기손익에 인식하므로 평가한 투자부동산에 대하여 별도의 감가상각을 수행하지 않는다는 점에서 차이가 있다.)

• 투자부동산의 손상, 멸실 또는 포기로 제3자에게서 받는 보상은 받을 수 있게 되는 시점에 당기손익으로 인식한다.